Ünitenin tamamını tek sayfada görPremium
Gelir vergisi ile kurumlar vergisi, her ikisi de özü itibarıyla gelir üzerinden alınan doğrudan vergilerdir. Ancak bu iki vergi türü arasında mükellefiyet, matrah tespiti ve vergilendirme ilkeleri açısından çok önemli farklar bulunmaktadır. Gelir vergisi, sadece gerçek kişilerin elde ettiği gelirleri konu edinirken; kurumlar vergisi, sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler ile iş ortaklıkları gibi tüzel kişiliğe sahip veya tüzel kişiliği olmasa dahi kanunen mükellef kılınan kurumların kazançlarını vergilendirir.
Gelir vergisinde ticari, zirai, serbest meslek kazançları, ücretler, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar olmak üzere yedi farklı gelir unsuru bulunur. Bu unsurların her birinin safi tutarı, kendilerine özgü gider ve indirim kurallarına göre ayrı ayrı hesaplanır. Buna karşılık, kurumlar vergisinde bu gelir unsurlarının tamamı (ücret hariç) tek bir potada eritilerek 'kurum kazancı' adı altında bütüncül bir şekilde ele alınır. Kurum kazancının tespitinde genel kural olarak Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hükümleri uygulanır ve kazanç daima gerçek usulde tespit edilir; götürü gider veya götürü gelir usullerine yer verilmez.
Bir diğer önemli fark ise verginin kişiselleştirilmesi ve tarife yapısında ortaya çıkar. Gelir vergisinde sakatlık indirimi, artan oranlı tarife yapısı ve ayırma ilkesi gibi mekanizmalarla mükellefin şahsi ve ailevi durumu dikkate alınarak vergi kişiselleştirilir. Kurumlar vergisinde ise kazancı elde eden kurumun ortaklarının kim olduğuna bakılmaksızın düz/tek oranlı bir vergilendirme yapılır. Kurumlar vergisi mükellefleri, bazı yasal istisnalar dışında doğrudan birinci sınıf tüccar (tacir) olarak kabul edilir ve bilanço esasına göre defter tutmakla yükümlüdürler.
Kurumlar vergisinde vergiyi doğuran olay, kurum kazancının elde edilmesidir. Kazancın elde edilme anı ve şekli, mükellefiyetin tam veya dar olmasına göre farklılık gösterir. Tam mükellefiyette, kurum kazancının elde edilmesinde ticari kazanç hükümleri geçerli olduğundan tahakkuk ve tahsil esasları birlikte uygulanır. Tahakkuk esası, gelirin mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmesini ve alacak olarak talep edilebilir aşamaya gelmesini ifade ederken; tahsil esası gelirin nakden veya aynen fiilen ele geçirilmesini ifade eder. Ticari kazançta tahakkuk esası önceliklidir.
Dar mükellefiyette ise durum daha spesifiktir. Türkiye'de sadece ticari veya zirai faaliyette bulunan ya da bu faaliyetlerle birlikte diğer gelir unsurlarını elde eden dar mükellef kurumlar için elde etme, tüm gelir unsurları itibarıyla hem tahakkuk hem de tahsil esasına bağlanmıştır. Ancak, Türkiye'de ticari veya zirai bir şubesi ya da faaliyeti bulunmaksızın sadece serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı veya diğer kazanç ve iratları elde eden yabancı kurumlar için elde etme anı, Gelir Vergisi Kanunu'nda her bir gelir unsuru için öngörülen özel esaslara göre (örneğin serbest meslek kazancında tahsil esasına göre) belirlenir.
Mükellefiyet çeşitleri belirlenirken kanuni merkez ve iş merkezi kriterleri esas alınır. Kanuni merkez, kurumların tüzük, ana sözleşme veya teşkilat kanunlarında gösterilen resmi merkezleridir. İş merkezi ise iş bakımından işlemlerin bilfiil toplandığı ve yönetildiği yerdir. Bu iki merkezden herhangi biri Türkiye'de bulunan kurumlar 'tam mükellef' sayılır ve hem Türkiye içinde hem de yurt dışında elde ettikleri tüm kazançlar üzerinden vergilendirilirler. Her iki merkezi de Türkiye dışında bulunan kurumlar ise 'dar mükellef' kabul edilir ve yalnızca Türkiye sınırları içinde elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirilirler.
Kurumlar vergisinde safi kurum kazancının tespiti esas itibarıyla bilanço esasına göre yapılır. Bilanço esasına göre kurum kazancı (ticari kar), dönem sonu öz sermayesi ile dönem başı öz sermayesi arasındaki olumlu farktır. Bu karşılaştırma yapılırken, hesap dönemi içinde ortaklarca işletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir, ortaklarca işletmeden çekilen değerler ise farka eklenir. Bu şekilde ulaşılan ticari kara, kanunen kabul edilmeyen giderler eklenip vergiden istisna edilen gelirler düşülerek mali kara (vergi matrahına) ulaşılır.
Vergilendirmede temel zaman birimi hesap dönemidir. Normal hesap dönemi bir takvim yılını (1 Ocak - 31 Aralık) kapsar. Ancak, faaliyetlerinin niteliği gereği takvim yılı esasına uyamayan kurumlar, Hazine ve Maliye Bakanlığı'ndan izin alarak 12 aylık özel bir hesap dönemi (örneğin 1 Eylül - 31 Ağustos) tayin edebilirler. İşe yeni başlama veya işi tasfiye/terk etme gibi durumlarda ise 12 aydan kısa süren 'kıst hesap dönemi' uygulanır ve kazanç bu kıst süreye göre tespit edilir.
Sermaye şirketleri ve kooperatifler yasal olarak birinci sınıf tüccar kabul edildiklerinden yevmiye defteri, defteri kebir ve envanter defteri tutmak ve dönem sonlarında envanter çıkarmak zorundadırlar. Kooperatifler ve ticaret şirketleri dışında kalan bazı kurumlar (örneğin dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerden iş hacmi küçük olanlar), Maliye Bakanlığı'ndan izin almak şartıyla ikinci sınıf tüccar sayılarak işletme hesabı esasına göre de defter tutabilirler. Ancak bu durum kurumlar vergisi uygulamasında istisnai bir nitelik taşır.
Safi kurum kazancının tespitinde hasılattan indirilecek giderler Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinde düzenlenmiştir. GVK m. 40 uyarınca indirilebilecek başlıca giderler; ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler, hizmetli ve işçilerin iaşe, ibate, tedavi, ilaç, sigorta primleri, işle ilgili ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar, işle ilgili seyahat ve ikamet giderleri, kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan taşıtların giderleri, işletmeyle ilgili ödenen ayni vergi, resim ve harçlar ile amortismanlardır.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinde ise kurumlara özgü ek indirilecek giderler sayılmıştır. Bunlar; menkul kıymet ihraç giderleri, kuruluş ve örgütlenme giderleri, genel kurul toplantıları ile birleşme, devir, bölünme, fesih ve tasfiye giderleri, sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerde komandite ortağın kar payı, katılım bankalarınca katılma hesaplarına ödenen kar payları ile sigorta şirketlerinin ayırmak zorunda olduğu teknik karşılıklardır (muallak hasar, kazanılmamış prim, matematik ve dengeleme karşılıkları).
Bu giderlerin matrahtan indirilebilmesi için belgelendirilmiş olması, işle doğrudan ilgili olması ve dönemsellik ilkesine uygun olması gerekir. Örneğin, ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık yapan kurumlar, bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini (%0,5) aşmamak kaydıyla yurt dışındaki bu işlerine yönelik belgelendiremedikleri giderlerine karşılık götürü gider kaydetme hakkına da sahiptirler.
Örtülü sermaye, kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun dönem başı öz sermayesinin üç katını aşan kısmını ifade eder. Bu müessese, ortakların şirkete sermaye koymak yerine borç vererek faiz adı altında şirketten vergisiz para çekmelerini ve bu faizleri şirkete gider yazarak vergi matrahını aşındırmalarını önlemek amacıyla getirilmiş bir vergi güvenlik önlemidir.
Bir borçlanmanın örtülü sermaye sayılabilmesi için borcun ortak veya ortakla ilişkili kişiden alınması gerekir. Ortakla ilişkili kişi; ortağın doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında ortağı olduğu, oy veya kar payı hakkına sahip olduğu kurumları veya ortağın sermayesinin en az %10'unu elinde bulunduran gerçek kişi veya kurumları kapsar. Borç/öz sermaye karşılaştırması yapılırken, kurumun Vergi Usul Kanunu uyarınca tespit edilmiş hesap dönemi başındaki öz sermayesi esas alınır. Eğer toplam borç bu öz sermayenin üç katını aşarsa, aşan kısma ilişkin ödenen faiz, kur farkı ve benzeri giderler kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) sayılır.
Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan kur farkı hariç faiz ve benzeri ödemeler, hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı (dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar) kabul edilir. Bu durumda borç veren nezdinde kar payı elde etme düzeltmesi yapılabilmesi için, borç alan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır. Türk Lirası'nın değer kazanması sonucu oluşan kur farkı gelirleri ise örtülü sermaye kapsamında gider kısıtlamasına tabi tutulduğundan, borç alan kurumda vergiye tabi bir gelir olarak dikkate alınmaz.